Solução de Consulta COTRI Nº 17 DE 30/08/2022

ICMS. SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA. REMESSA DE PNEUS NOVOS (NCM 4011.20.90) DE FABRICANTE PARANAENSE DESTINADA À EMPRESA PRESTADORA DE SERVIÇO DE TRANSPORTE LOCALIZADA NO DISTRITO FEDERAL. FINALIDADE. USO OU CONSUMO. DIFERENCIAL DE ALÍQUOTA. INCIDÊNCIA.

I - A operação de venda interestadual de pneus novos (NCM 4011.20.90) para empresas de transporte estabelecidas no DF, com a finalidade de uso e consumo na prestação de serviço de transporte, está sujeita ao regime de substituição tributária no tocante ao diferencial de alíquotas (DIFAL), nos termos das disposições conveniais do ICMS de números 142/2018 e 102/2017.

II. Tratando-se de operação interestadual com bens e mercadorias submetidos ao regime de substituição tributária, destinados a uso, consumo ou ativo imobilizado do adquirente, a base de cálculo do imposto devido será o valor da operação interestadual adicionado do imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna a consumidor final estabelecida na unidade federada de destino para o bem ou a mercadoria e a alíquota interestadual, conforme Cláusula décima segunda do Convênio ICMS 142/2018 .

III. Recomenda-se à consulente (remetente fabricante, na condição de substituto tributário) a solicitação ao contribuinte destinatário de emissão de declaração onde conste expressamente a finalidade do produto adquirido, ressaltando-se que eventual falsidade na declaração prestada acarreta ao declarante, sem prejuízo das sanções previstas dentro das normas do direito aplicável, a atribuição da responsabilidade solidária prevista no artigo 28 da Lei Ordinária distrital nº 1.254/1996.

I - Relatório

1. Pessoa jurídica de direito privado, estabelecida no Estado do Paraná, na condição de substituta tributária no Distrito Federal, apresentou consulta abrangendo o Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviço de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação ? ICMS, disciplinado no território distrital por meio da Lei nº 1.254 , de 8 de novembro de 1996, regulamentada pelo Decreto distrital nº 18.955, de 22 de dezembro de 1997 - RICMS.

2. A presente consulta tem lastro nos artigos 55 e 56 da Lei distrital nº 4.567, de 9 de maio de 2011, que dispõe sobre o processo administrativo fiscal, contencioso e voluntário, no âmbito do Distrito Federal.

3. A consulente tem como atividade econômica principal a fabricação de pneumáticos e de câmaras de ar, relativa ao CNAE 22.11-1-00, no Estado do Paraná (Documento Sei 85577502).

4. Pugnou a consulente paranaense ? na condição de estabelecimento fabricante, na venda de seus pneumáticos, em operação interestadual, para empresas prestadoras de serviço de transporte localizadas no DF ?, para que sejam os referidos pneumáticos equiparados a insumo, para fins de enquadramento na hipótese de inaplicabilidade do regime de substituição tributária de que trata os Convênios ICMS 102/2017 e 142/2018. Com este ânimo, a consulente aduziu as razões a seguir.

5. Informou que realizará a venda de pneus novos, classificados na NCM 4011.20.90, para empresa transportadora, contribuinte de ICMS, a qual irá efetivamente utilizá-los na prestação de serviço de transporte, não havendo falar em realização de operação subsequente com o referido produto.

6. Aduziu que, levando em conta o disposto nos Convênios ICMS 102/2017 e 142/2018, a venda de pneus pelo fabricante, pelo importador ou por contribuinte remetente localizado em Estado que mantenha termo de acordo com o Estado de destino, está sujeita à aplicação da substituição tributária quando o estabelecimento adquirente pretender realizar uma saída subsequente ou destiná-lo ao seu uso e consumo ou ao ativo imobilizado.

7. Observou que, em exame da Cláusula nona do Convênio ICMS 142/2018, "(.....) dentre as hipóteses em que a tributação por substituição tributária não será aplicada, não consta a relativa à saída de produtos destinados à aplicação na prestação de serviço, havendo apenas a previsão para inaplicabilidade desse regime nas operações interestaduais que destinem bens e mercadorias a estabelecimento industrial para emprego em processo de industrialização como matéria-prima, produto intermediário ou material de embalagem, desde que este estabelecimento não comercialize o mesmo bem ou mercadoria".

8. Em que pese a verificação feita acima, entendeu que "uma vez que os pneus adquiridos pelas empresas de transporte são estritamente necessários à execução do serviço de transporte, seria razoável equipará-lo a um insumo para a atividade e não como um mero material de uso e consumo".

9. Ato subsequente, colacionou 2 (dois) trechos de Consultas (nºs 26/2016 e 119/2018 ofertadas pelo Estado de Minas Gerais, que, em tese, corroboram o seu entendimento acerca da matéria em exame.

10. Demais disso, registrou a consulente que o objeto da consulta é buscar orientação a respeito da exigência de destaque do valor do ICMS-ST nas notas fiscais de venda de pneus novos para empresa transportadora, contribuinte do ICMS situada no Distrito Federal, que irá utilizá-los como "insumo" na prestação de serviço de transporte.

11. Por derradeiro, a consulente apresentou os 3 (três) questionamentos abaixo transcritos, ipsis litteris.

1. Será devida a aplicação da substituição tributária referente ao diferencial de alíquotas, de que trata o Convênio ICMS nº 102/2017 c/c cláusula primeira, § 1º do Convênio ICMS nº 142/2018 , quando da venda de pneus novos para empresas de transporte estabelecidas no Distrito Federal, que utilizarão os referidos produtos como "insumos" na prestação de serviço de transporte, independentemente do regime de apuração do imposto adotado pela adquirente (crédito e débito ou crédito presumido de que trata o Convênio ICMS nº 106/1996 )?

2. Sendo considerado o pneu como um material de uso e consumo e, portanto, sendo exigido o recolhimento do diferencial de alíquotas por substituição tributária, para fins de cálculo do ICMS-ST não será incluída na base de cálculo da ST o percentual de MVA, visto que que a cláusula décima segunda do convênio ICMS 142/2018 determina que:

"Cláusula décima segunda. Tratando-se de operação interestadual com bens e mercadorias submetidos ao regime de substituição tributária, destinados a uso, consumo ou ativo imobilizado do adquirente, a base de cálculo do imposto será o valor da operação interestadual adicionado do imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna a consumidor final estabelecida na unidade federada de destino para o bem ou a mercadoria e a alíquota interestadual."

Este entendimento está correto?

3. Para suportar a tributação nestas vendas, a declaração da empresa adquirente informando a finalidade de aplicação do produto seria suficiente? Se não, como comprovar a idoneidade da operação?

12. Após o regular saneamento processual, nos termos do art. 75 do Decreto distrital nº 32.269/2011, realizado pela Coordenação de Atendimento ao Contribuinte e pelo Centro de Gestão de Malha e Programação Fiscal, os autos foram conclusos para despacho dessa Gerência de Esclarecimento de Normas - GEESC, no que tange ao exame do mérito da Consulta (Documento SEI 85593852).

II - Análise

13. Inicialmente, registra-se que a análise da matéria consultada está plenamente vinculada à legislação tributária.

14. O instituto da substituição tributária tem sede constitucional, onde está determinado que a lei poderá atribuir a sujeito passivo de obrigação tributária a condição de responsável pelo pagamento de imposto ou contribuição, cujo fato gerador deva ocorrer posteriormente, assegurada a imediata e preferencial restituição da quantia paga, caso não se realize o fato gerador presumido ( CF/1988 , art. 150 , § 7º).

15. No tocante ao ICMS, o Convênio ICMS 142/2018 estabeleceu as normas gerais sobre os acordos a serem celebrados pelas unidades federadas para fins de adoção do regime de substituição tributária do ICMS devido nas operações subsequentes.

16. Vale indicar que o Convênio ICMS 142/2018 revogou o Convênio ICMS 52/2017 , que também dispunha sobre as normas gerais a serem aplicadas aos regimes de substituição tributária e de antecipação do ICMS com encerramento de tributação, relativos às operações subsequentes, instituídos por convênios ou protocolos firmados entres os Estados e o Distrito Federal, que revogou o Convênio ICMS 81/1993 , que também tratava da mesma matéria.

17. Conforme determinação do § 1º da Cláusula primeira do Convênio ICMS 142/2018, os acordos firmados pelas unidades federadas com o escopo de adotar o regime de substituição tributária do ICMS devido nas operações subsequentes também devem ser aplicados ao imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna da unidade federada de destino e a alíquota interestadual incidente sobre as operações interestaduais com bens e mercadorias destinadas ao uso, consumo ou ativo imobilizado do destinatário contribuinte do imposto (DIFAL).

18. Prescreve a Cláusula segunda do Convênio ICMS 142/2018 que a adoção do regime de substituição tributária nas operações interestaduais dependerá de acordo específico celebrado pelas unidades federadas interessadas, os quais poderão ser denunciados, em conjunto ou isoladamente, pelos acordantes, devendo ser comunicado com antecedência mínima de 30 (trinta) dias. Vale relatar, também, que os acordos firmados entre as unidades federadas poderão estabelecer normas específicas ou complementares às estabelecidas no aludido Convênio ICMS 142/2018 .

19. Ressalta-se que o sujeito passivo por substituição tributária deverá observar as normas da legislação tributária da unidade federada de destino do bem e da mercadoria, conforme dicção da Cláusula quarta do Convênio ICMS 142/2018.

20. No caso em apreço, no âmbito da legislação tributária de destino, a Lei distrital nº 1.254, de 8 de novembro de 1996 ? com base no inciso II do art. 155 da CF/1988 e na Lei Complementar nº 87 , de 13 de setembro de 1996 (Lei Kandir) -, que dispõe acerca do ICMS, atribuiu a responsabilidade ao fabricante, na condição de substituto tributário, ainda que situado em outra unidade federada, pelo pagamento do ICMS incidente sobre uma ou mais operações ou prestações subsequentes (Lei nº 1254/1996 , Art. 24 , II). A supramencionada responsabilidade também abrangeu o diferencial de alíquota (Lei nº 1.254/1996 , Art. 24 , § 1º). Confira.

Seção III Da Responsabilidade

Subseção I Da Substituição Tributária

Art. 24. Fica atribuída a responsabilidade, na condição de substituto tributário, ainda que situado em outra unidade federada, a (.....)

II - produtor, fabricante, (.....), pelo pagamento do imposto incidente sobre uma ou mais operações ou prestações subseqüentes;(.....)

§ 1º A responsabilidade de que trata este artigo é atribuída em relação ao imposto incidente sobre uma ou mais operações ou prestações, sejam antecedentes, concomitantes ou subseqüentes, inclusive o diferencial de alíquota de que trata o art. 20.

§ 2º A atribuição de responsabilidade por substituição tributária será implementada na forma do regulamento, e:

I - poderá ser atribuída a qualquer das pessoas citadas neste artigo;

II - dar-se-á em relação a mercadorias ou serviços previstos na lista do Anexo Único desta Lei.(.....).

21. A exemplo do Convênio ICMS 142/2018 , a Lei distrital nº 1.254/1996 previu a exigência de acordo específico celebrado pela Secretaria de Estado de Economia do Distrito Federal - SEEC/DF e pela unidade federado envolvida para o emprego do regime de substituição tributária a que se refere o Art. 24, nos casos em que o responsável pela retenção esteja localizado em outra unidade federada (Lei distrital nº 1.254/1996, art. 25).

22. A implementação das determinações previstas nos Artigos 24 e 25 da Lei distrital nº 1.254/1996 foi realizada por meio da celebração do Convênio ICMS 102 , de 29 de setembro de 2017, que permitiu que os Estados e o Distrito Federal, nos termos do Convênio ICMS 142/2018 , firmassem acordo para a adoção do regime de substituição tributária nas operações interestaduais com bens e mercadorias relacionados no Anexo XVI do referido convênio, exceto os classificados nos Códigos Especificadores da Substituição Tributária - CEST 16.005.00, 16.006.00, 16.007.01 e 16.009.00.

CONVÊNIO ICMS 142/2018 , DE 14 DE DEZEMBRO DE 2018

ANEXO XVI PNEUMÁTICOS, CÂMARAS DE AR E PROTETORES DE BORRACHA

23. Preceitua a Cláusula primeira do Convênio ICMS 102/2017 que os Estados e o Distrito Federal - nos termos do próprio Convênio ICMS 102/2017 e do Convênio ICMS 142/2018 -, acordaram adotar o regime de substituição tributária nas operações interestaduais com bens e mercadorias relacionados no Anexo XVI do Convênio ICMS 142/2018 , exceto os classificados nos Códigos Especificadores da Substituição Tributária - CEST 16.005.00, 16.006.00, 16.007.01 e 16.009.00.

24. Indica a Cláusula segunda do Convênio ICMS 102/2017 as hipóteses de inaplicabilidade do regime de substituição tributária, a exemplo da hipótese de remessa de mercadorias, no caso em que as mercadorias devam retornar ao estabelecimento remetente. Além da supracitada hipótese, aderiu o Convênio ICMS 102/2017 às hipóteses de inaplicabilidade previstas na Cláusula nona do Convênio ICMS 142/2018, a seguir, elencadas. Confira.

9 - Cláusula nona. Salvo disposição em contrário, o regime de substituição tributária não se aplica:

I - às operações interestaduais que destinem bens e mercadorias submetidas ao regime de substituição tributária a estabelecimento industrial fabricante do mesmo bem e mercadoria;

II - às transferências interestaduais promovidas entre estabelecimentos do remetente, exceto quando o destinatário for estabelecimento varejista;

III - às operações interestaduais que destinem bens e mercadorias a estabelecimento industrial para emprego em processo de industrialização como matéria-prima, produto intermediário ou material de embalagem, desde que este estabelecimento não comercialize o mesmo bem ou mercadoria;

IV - às operações interestaduais que destinem bens e mercadorias a estabelecimento localizado em unidade federada que lhe atribua a condição de substituto tributário em relação ao ICMS devido na operação interna;

V - às operações interestaduais com bens e mercadorias produzidas em escala industrial não relevante, nos termos deste convênio.

§ 1º Ficam as unidades federadas de destino autorizadas a não aplicar o regime de que trata o caput desta cláusula nas operações entre estabelecimentos de empresas interdependentes, exceto se o destinatário for varejista.

§ 2º Para os efeitos desta cláusula, não se considera industrialização a modificação efetuada no bem ou na mercadoria pelo estabelecimento comercial para atender à especificação individual do consumidor final.

§ 3º Na hipótese desta cláusula, exceto em relação ao inciso V desta cláusula, a sujeição passiva por substituição tributária caberá ao estabelecimento destinatário, salvo disposição em contrário na legislação da unidade federada de destino.(.....).

25. Por todo o exposto, há de se notar que a aplicação do regime de substituição tributária, nos termos dos Convênios ICMS 142/2018 e 102/2017, celebrados pelo Conselho Nacional de Política Fazendária - CONFAZ, transcorre com a estrita observância do princípio da legalidade, que veda a exigência ou o aumento de tributo sem previsão em lei ( CF/88 , Art. 150 , I).

26. No caso em exame, a consulente paranaense, fabricante de pneumáticos e de câmaras de ar, relativos ao CNAE 22.11-1-00, anotou que alienará pneus novos (classificação NCM 4011.20.90) para empresas distritais prestadoras de serviço de transporte. Em virtude da destinação dada aos pneus adquiridos pelas empresas executoras do serviço de transporte, a consulente afastou a possibilidade de realização de operação subsequente com aqueles produtos. Em seguida, concluiu que, tendo em vista o fato de os pneus adquiridos pelas empresas de transporte serem estritamente necessários à execução do serviço de transporte, é possível equipará-los a um insumo para a atividade, e não como um mero material de uso e consumo, que legitimaria a aplicação do regime de substituição tributária para fins de exigência do DIFAL.

27. Infere-se que o objetivo prático da consulente ao equiparar os pneus adquiridos pelas empresas prestadoras de serviços de transporte a insumo é alcançar certa semelhança com a hipótese de inaplicabilidade do regime de substituição tributária prevista no inciso III da Cláusula nona do Convênio ICMS 142/2018, no tocante às operações interestaduais que destinem bens e mercadorias a estabelecimento industrial para emprego em processo de industrialização como matéria-prima, produto intermediário ou material de embalagem, desde que este estabelecimento não comercialize o mesmo bem ou mercadoria.

28. Ocorre que, no caso em análise, os pneus adquiridos pelas empresas prestadoras de serviços de transporte serão, irrefutavelmente, usados ou consumidos durante a execução do serviço de transporte, não restando possibilidade de enquadramento dos aludidos pneus como insumo (matéria-prima), a serem submetidos a processo de industrialização, o que configuraria hipótese de inaplicabilidade do regime de substituição tributária.

Manifestamente, os pneus se destinarão ao uso e consumo das referidas empresas prestadoras de serviços de transporte (destinatário contribuinte do imposto). Por conseguinte, tais empresas ostentam a condição de consumidoras finais.

29. Nestes termos, a situação fática apresentada na consulta deixa caracterizada a ocorrência de diferencial de alíquota (DIFAL), previsto no caput do Art. 20 da Lei distrital nº 1.254/1996. Veja.

Art. 20. É devido ao Distrito Federal o imposto correspondente à diferença entre a sua alíquota interna e a interestadual, em operações e prestações interestaduais com bens ou serviços cujo adquirente ou tomador seja consumidor final, contribuinte ou não do imposto, localizado no Distrito Federal.

30. Destarte, nos termos das disposições conveniais do ICMS de números 142/2018 e 102//2017 e da Lei distrital nº 1.254/1996, em operações interestaduais, a venda de pneus pelo contribuinte remetente - entre eles, o fabricante -, localizado em Estado que mantenha termo de acordo com o Estado de destino, está sujeita à aplicação da substituição tributária, não só quando o estabelecimento adquirente pretender realizar uma saída subsequente, mas também quando destiná-lo ao seu uso e consumo ou ao ativo imobilizado - legitimador da cobrança de diferencial de alíquota.

III - Resposta

31. Resposta ao questionamento de nº 1. Os pneumáticos novos (NCM 4011.20.90) - vendidos por parte de fabricante paranaense para empresas distritais, prestadoras de serviços de transporte, que serão efetivamente utilizados na execução daqueles serviços -, não são considerados insumos na prestação de serviço de transporte sujeito ao ICMS, mas sim como bens de uso e consumo ou ativo imobilizado. Cumpre apontar, ainda, que tal operação de venda interestadual, destinada ao uso, consumo ou ativo imobilizado do destinatário, legitima a exigência do diferencial de alíquotas (DIFAL) pelo regime de substituição tributária, nos termos do Convênio ICMS 102/2017 e do parágrafo primeiro da Cláusula primeira do Convênio ICMS 142/2018, e da Lei distrital nº 1.254/1996, independentemente do regime de apuração do imposto adotado pela adquirente (crédito e débito ou crédito presumido de que trata o Convênio ICMS 106/1996 ).

32. Resposta ao questionamento de nº 2. Nos termos da Cláusula décima segunda do Convênio ICMS 142/2018 , na hipótese de operação interestadual com bens e mercadorias submetidos ao regime de substituição tributária, destinados a uso, consumo ou ativo imobilizado do adquirente, a base de cálculo do imposto devido será o valor da operação interestadual adicionado do imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna a consumidor final estabelecida na unidade federada de destino para o bem ou a mercadoria e a alíquota interestadual. O entendimento da consulente está correto.

33. Resposta ao questionamento de nº 3. As responsabilidades dos sujeitos passivos por substituição tributária estão definidas na legislação de regência. A infringência a qualquer responsabilidade pode acarretar sanções por parte do sujeito ativo da obrigação tributária.

No caso, o contribuinte substituto, no intuito de comprovar a idoneidade da operação comercial, pode se cercar de evidências quanto à finalidade da aplicação da mercadoria ou bem vendido ao contribuinte substituído por meio da observação da descrição da atividade econômica do contribuinte substituído e também da exigência de declaração do contribuinte substituído atestando a aplicação da mercadoria ou bem. Vale informar que a eventual falsidade de declaração prestada pode legitimar a atribuição da responsabilidade solidária, prevista no Art. 28 da Lei Ordinária distrital nº 1.254/1996.

34. Nos termos do disposto no artigo 80 do Decreto distrital nº 33.269, de 18 de outubro de 2011 (Regulamento do Processo Administrativo Fiscal - RPAF), a presente Consulta é eficaz, aplicando-se a esta o disposto no inciso III do art. 81 e caput do artigo 82, ambos do PAF.

À consideração de V.S.ª.

Brasília/DF, 30 de agosto de 2022

GUALBERTO DE SOUSA B. GOMES

Assessor técnico À Coordenadora de Tributação da COTRI.

De acordo.

Encaminhamos à aprovação desta Coordenação o Parecer supra.

Brasília/DF, 30 de agosto de 2022

ZENOBIO FARIAS BRAGA SOBRINHO

Gerente

Aprovo o Parecer supra e assim decido, nos termos do que dispõe a alínea "d" do inciso VI do art. 1º da Ordem de Serviço SUREC nº 129, de 30 de junho de 2022 (Diário Oficial do Distrito Federal nº 124, de 5 de julho de 2022, pág. 4).

A presente decisão será publicada no DODF e terá eficácia normativa após seu trânsito em julgado.

Esclareço que o Consulente poderá recorrer da presente decisão ao Senhor Secretário de Estado de Economia no prazo de trinta dias, contado de sua publicação no DODF, conforme dispõe o art. 78, II, combinado com o caput do art. 79 do Decreto nº 33.269 , de 18 de outubro de 2011.

Encaminhe-se para publicação, nos termos do inciso III do artigo 89 do Decreto nº 35.565 , de 25 de junho de 2014.

Brasília/DF, 31 de agosto de 2022

DAVILINE BRAVIN SILVA

Coordenadora em Substituição