DOU 21/12/2009 - Resolução CFC Nº 1.267, de 10 de Dezembro de 2009

O CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE, no exercício de suas atribuições legais e regimentais, Considerando o processo de convergência das Normas Brasileiras de Contabilidade aos padrões internacionais, resolve:

Art. 1º Aprovar a NBC PA 02. Independência.

Art. 2º Esta Resolução entra em vigor nos exercícios iniciados em, ou após, 1º de janeiro de 2010, quando dar-se-á a revogação da Resolução CFC nº 1.034/2005, publicada no DOU., Seção I, de 22.09.2005.

MARIA CLARA CAVALCANTE BUGARIM - Presidente

Ata CFC nº 932

NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE

NBC PA 02. INDEPENDÊNCIA

Alcance

1. Esta Norma estabelece condições e procedimentos para cumprimento dos requisitos de independência profissional nos trabalhos de auditoria.

Definições

2. Entidade de auditoria é a instituição vista no seu conjunto, ou seja, o auditor independente pessoa física ou jurídica, inclusive pessoas jurídicas sob a mesma administração, tais como as de consultoria e/ou assessoria e, em sendo o caso, as demais entidades de auditoria por rede, atuando no Brasil ou no exterior.

3. Entidade de auditoria por rede é aquela sob controle, administração, razão social ou nome fantasia comuns, inclusive por associação.

4. Entidade auditada é aquela na qual a entidade de auditoria realiza trabalho de auditoria das demonstrações contábeis com o objetivo de emissão de relatório ou formação de juízo sobre estas. Quando a entidade auditada é emissora de ações negociadas em bolsa de valores (companhia aberta), a entidade auditada inclui sempre suas entidades relacionadas.

5. Entidade relacionada é aquela que tem uma das seguintes relações com a entidade auditada:

(a) entidade que tem controle direto ou indireto sobre a entidade auditada, desde que a entidade auditada seja relevante para essa entidade;

(b) entidade com interesse financeiro direto na entidade auditada, desde que tal entidade tenha influência significativa sobre a entidade auditada e o interesse na entidade auditada seja relevante para essa entidade;

(d) entidade na qual a entidade auditada, ou a entidade a esta relacionada, tenha interesse financeiro direto que lhe proporcione influência significativa, ou seja, preponderância nas deliberações sociais, sobre essa entidade e o interesse seja relevante para a entidade auditada e sua entidade relacionada; e

(e) entidade sob controle comum ao da entidade auditada desde que essa entidade e a entidade auditada sejam, ambas, relevantes para a entidade controladora.

6. Equipe de auditoria são:

(a) todos os profissionais que participam do trabalho de auditoria;

(b) todas as outras pessoas da entidade de auditoria capazes de influir, diretamente, sobre o resultado do trabalho de auditoria, incluindo:

(i) aquelas que recomendam a remuneração do sócio encarregado do trabalho de auditoria no âmbito da realização do trabalho de auditoria, ou que são responsáveis diretas pela supervisão ou gerenciamento daquele profissional. Isso inclui todas as pessoas que ocupem cargos superiores ao sócio encarregado do trabalho, sucessivamente, até o presidente da entidade de auditoria;

(ii) aquelas que dão consultoria de cunho técnico ou setorial sobre questões, transações ou fatos relativos ao trabalho de auditoria; e

(iii) aquelas que efetuam o controle de qualidade do trabalho de auditoria;

(c) todas as pessoas da entidade de auditoria por rede capazes de influir, diretamente, sobre o resultado do trabalho de auditoria.

7. Membros imediatos da família são o cônjuge e todos os dependentes, financeiramente, dos membros da equipe de auditoria.

8. O período da contratação começa quando a equipe de auditoria começa a prestar serviços de auditoria e termina quando o relatório de auditoria é emitido.

Conceitos

9. A condição de independência é fundamental e óbvia para o exercício da atividade de auditoria independente. Entende-se como independência o estado no qual as obrigações ou os interesses da entidade de auditoria são, suficientemente, isentos dos interesses das entidades auditadas para permitir que os serviços sejam prestados com objetividade. Em suma, é a capacidade que a entidade de auditoria tem de julgar e atuar com integridade e objetividade, permitindo a emissão de relatórios imparciais em relação à entidade auditada, aos acionistas, aos sócios, aos quotistas, aos cooperados e a todas as demais partes que possam estar relacionadas com o seu trabalho.

10. A independência exige:

(a) independência de pensamento - postura que permite expressar uma opinião sem ser afetado por influências que comprometem o julgamento profissional, permitindo à pessoa agir com integridade, objetividade e ceticismo profissional;

(b) aparência de independência - evitar fatos e circunstâncias significativos a ponto de um terceiro bem informado, tendo conhecimento de todas as informações pertinentes, incluindo as salvaguardas aplicadas, concluir dentro do razoável que a integridade, a objetividade ou o ceticismo profissional da entidade de auditoria ou de membro da equipe de auditoria ficaram comprometidos.

11. Independência pode ser afetada por ameaças de interesse próprio, auto-revisão, defesa de interesses da entidade auditada, familiaridade e intimidação.

12. Ameaça de interesse próprio ocorre quando a entidade de auditoria ou membro da equipe de auditoria poderia auferir benefícios de interesse financeiro na entidade auditada, ou outro conflito de interesse próprio com essa entidade auditada.

13. Ameaça de auto-revisão ocorre quando o resultado do trabalho anterior precisa ser reanalisado ao serem tiradas conclusões sobre o trabalho de auditoria ou quando membro da equipe de auditoria era, anteriormente, administrador ou diretor da entidade auditada, ou era empregado cujo cargo lhe permitia exercer influência direta e importante sobre o objeto do trabalho de auditoria.

14. Ameaça de defesa de interesses da entidade auditada ocorre quando a entidade de auditoria ou membro da equipe de auditoria defendem ou parecem defender a posição ou a opinião da entidade auditada, a ponto de poderem comprometer ou darem a impressão de comprometer a objetividade. Pode ser o caso da entidade de auditoria ou membro da equipe de auditoria que subordina seu julgamento ao da entidade auditada.

15. Ameaça de familiaridade ocorre quando, em virtude de relacionamento estreito com uma entidade auditada, com seus administradores, com diretores ou com empregados, a entidade de auditoria ou membro da equipe de auditoria passam a se identificar, demasiadamente, com os interesses da entidade auditada.

16. Ameaça de intimidação ocorre quando membro da equipe de auditoria encontra obstáculos para agir, objetivamente, e com ceticismo profissional devido às ameaças, reais ou percebidas, por parte de administradores, diretores ou empregados da entidade auditada.

17. A entidade de auditoria e os membros da equipe de auditoria têm a responsabilidade de manterem-se independentes, levando em conta o contexto em que exercem suas atividades, as ameaças à independência e as salvaguardas disponíveis para eliminar as ameaças ou reduzi-las a um nível aceitável.

18. Quando são identificadas ameaças, exceto aquelas, claramente, insignificantes, devem ser definidas e aplicadas salvaguardas adequadas para eliminar a ameaça ou reduzi-la a um nível aceitável. Essa decisão deve ser documentada. A natureza das salvaguardas a aplicar varia conforme as circunstâncias. Sempre se deve considerar o que um terceiro bem informado, tendo conhecimento de todas as informações pertinentes, incluindo as salvaguardas aplicadas, concluiria, numa avaliação razoável, ser inaceitável. A consideração do auditor é afetada por questões como a importância da ameaça, a natureza do trabalho de auditoria, os usuários previstos de seu relatório e a estrutura da entidade de auditoria.

19. As entidades de auditoria devem instituir políticas e procedimentos relativos às comunicações de independência com os organismos de governança da entidade auditada. No caso da auditoria de entidades registradas em bolsas de valores, a entidade de auditoria deve comunicar, formalmente, ao menos uma vez por ano, todos os relacionamentos e as outras questões entre a entidade de auditoria, as entidades de auditoria por rede e a entidade auditada que, de acordo com o julgamento profissional da entidade de auditoria, podem ser consideradas, em uma perspectiva razoável, como afetando a independência. Os assuntos a serem comunicados variam em cada caso e devem ser decididos pela entidade de auditoria, mas devem, em geral, tratar dos assuntos relevantes expostos nesta Norma.

20. A equipe de auditoria e a entidade de auditoria devem ser independentes da entidade auditada durante o período da contratação do trabalho de auditoria. Se for esperado que o trabalho de auditoria seja renovado, o período da contratação termina com a notificação por qualquer uma das partes de que a relação profissional terminou ou com a emissão do último relatório de auditoria, o que ocorrer por último.

21. O período da contratação também inclui o período coberto pelas demonstrações contábeis sobre as quais a entidade de auditoria emitirá o relatório. Quando a entidade se torna uma entidade auditada durante ou após o período coberto pelas demonstrações contábeis sobre as quais a entidade de auditoria emitirá relatório, essa deve considerar se podem ser criadas quaisquer ameaças à independência por:

•relacionamentos financeiros ou comerciais com a entidade auditada durante ou após o período coberto pelas demonstrações contábeis, mas antes da aceitação do trabalho de auditoria das demonstrações contábeis; ou

•serviços prestados anteriormente à entidade auditada.

22. Se outros serviços que não são de auditoria prestados à entidade auditada durante ou após o período coberto pelas demonstrações contábeis, mas antes do início dos serviços profissionais relacionados com a auditoria das demonstrações contábeis, forem considerados proibidos durante o período do trabalho de auditoria, devem ser consideradas as ameaças à independência, se houver, decorrentes desses serviços. Se a ameaça não for claramente insignificante, devem ser consideradas e aplicadas salvaguardas conforme necessário para reduzir a ameaça a um nível aceitável. Essas salvaguardas podem incluir:

•discutir os assuntos de independência relacionados à prestação desses serviços que não são de auditoria com os responsáveis pela governança da entidade auditada;

•obtenção do reconhecimento pela entidade auditada da sua responsabilidade pelo resultado dos outros serviços;

•impedimento do pessoal que prestou outros serviços de participar do trabalho de auditoria das demonstrações contábeis; e

•contratação de outra entidade de auditoria para revisar o resultado dos outros serviços, ou encaminhamento dos serviços que não são de auditoria para ser refeito por outra entidade de auditoria na extensão necessária para permitir que ela assuma a responsabilidade pelos outros serviços.

Perda de independência

23. Determinadas situações caracterizam a perda de independência da entidade de auditoria em relação à entidade auditada. Assim sendo, são apresentados alguns exemplos dessas situações e das ações a serem tomadas pela entidade de auditoria.

24. Interesses financeiros são a propriedade de títulos e valores mobiliários e quaisquer outros tipos de investimentos adquiridos ou mantidos pela entidade de auditoria, seus sócios, membros da equipe de auditoria ou membros imediatos da família destas pessoas, relativamente à entidade auditada, suas controladas ou integrantes de um mesmo grupo econômico, dividindo-se em diretos e indiretos:

(a) interesses financeiros diretos são aqueles sobre os quais o detentor tem controle, seja em ações, debêntures ou em outros títulos e valores mobiliários; e

(b) interesses financeiros indiretos são aqueles sobre os quais o detentor não tem controle algum, ou seja, são interesses em empresas ou outras entidades, mantidas por titular beneficiário mediante plano de investimento global, sucessão, fideicomisso, fundo comum de investimento ou entidade financeira sobre os quais a pessoa não detém o controle nem exerce influência significativa. A relevância de interesse financeiro indireto deve ser considerada no contexto da entidade auditada, do trabalho e do patrimônio líquido do indivíduo em questão. Um interesse financeiro indireto é considerado relevante se seu valor for superior a 5% do patrimônio líquido da pessoa. Para esse fim, deve ser adicionado o patrimônio líquido dos membros imediatos da família.

25. Se a entidade de auditoria, membro da equipe de auditoria ou responsável técnico do trabalho de auditoria ou outros membros dentro da entidade de auditoria, em nível gerencial, que possam influenciar o resultado dos trabalhos, ou membro imediato da família destas pessoas tiver interesse financeiro direto ou interesse financeiro indireto relevante na entidade auditada, está caracterizada a perda de independência.

26. As únicas ações disponíveis para eliminar a perda de independência são:

(a) alienar o interesse financeiro direto antes de a pessoa física tornar-se membro da equipe de auditoria;

(b) alienar o interesse financeiro indireto relevante em sua totalidade ou alienar uma quantidade suficiente dele para que o interesse remanescente deixe de ser relevante antes de a pessoa tornarse membro da equipe de auditoria; ou

27. No caso de sócio da entidade de auditoria ou membro imediato de sua família, as ações de que tratam as alíneas "a" e "b" do item anterior devem ser tomadas antes do início dos trabalhos.

28. A violação inadvertida no tocante a interesse financeiro na entidade auditada não prejudicaria a independência da entidade de auditoria, da entidade de auditoria por rede ou de membro da equipe de auditoria se:

(a) a entidade de auditoria e a entidade de auditoria por rede têm políticas e procedimentos instituídos que requerem que todos os profissionais informem, prontamente, à entidade de auditoria quaisquer violações resultantes da compra, da herança ou de outra forma de aquisição de interesse financeiro na entidade auditada;

(b) a entidade de auditoria e a entidade de auditoria por rede informam, prontamente, o profissional que o interesse financeiro deve ser alienado; e

29. Quando ocorrer violação inadvertida no tocante a um interesse financeiro na entidade auditada, a entidade de auditoria deve considerar se devem ser aplicadas salvaguardas que podem ser:

(a) obtenção da participação de auditor adicional que não tenha feito parte do trabalho de auditoria para revisar o trabalho feito pelo membro da equipe de auditoria; ou

(b) exclusão da pessoa da tomada de decisões importantes referentes ao trabalho de auditoria.

30. A perda de independência pode-se dar ainda por:

(a) operações de créditos e garantias com a entidade auditada;

(b) relacionamentos comerciais com a entidade auditada;

(d) atuação como administrador ou diretor de entidade auditada.

Operações de créditos e garantias

31. A entidade de auditoria, sócios, membros da equipe e membros imediatos da família destas pessoas não podem ter operações relevantes de operações de créditos ou garantia de operações de créditos com instituições financeiras que sejam entidade auditada. As seguintes transações são permitidas, se realizadas dentro dos requisitos e das condições oferecidos a terceiros:

(a) operações de créditos para aquisição de veículo;

(b) arrendamento de veículo;

(d) operações de créditos para aquisição de imóveis, com garantia.

32. Caso o empréstimo não seja feito em condições normais de crédito para quaisquer das partes, é necessária uma das seguintes ações para impedir a caracterização da perda de independência:

(a) liquidação total do empréstimo pela entidade de auditoria;

(b) liquidação total do empréstimo pelo sócio ou membro da equipe da entidade de auditoria; ou

33. É, expressamente, proibida para entidades de auditoria, sócios, membros da equipe e membros da família destas pessoas a obtenção de operações de créditos por meio de entidades auditadas.

34. Não devem ser consideradas, para efeito de independência, as operações de crédito contratadas em período anterior ao relacionamento do auditor independente com a instituição financeira, ou antes, que o profissional faça parte da equipe de auditoria, desde que tenha sido contratado em condições de mercado e mantidos os prazos e as condições originais.

35. Se a entidade de auditoria ou membro da equipe de auditoria conceder empréstimo a uma entidade auditada que não seja banco ou instituição semelhante, ou garantir um empréstimo tomado por essa entidade auditada, a ameaça de interesse próprio criada seria tão importante que nenhuma salvaguarda poderia reduzir a ameaça a um nível aceitável, a menos que o empréstimo ou a garantia fosse irrelevante tanto para a entidade de auditoria ou membro da equipe de auditoria como para a entidade auditada.

Relacionamentos comerciais com a entidade auditada 36.As transações comerciais da entidade de auditoria, dos sócios e dos membros da equipe de auditoria com a entidade auditada devem se feitas dentro do curso normal de negócios e na mesma condição com terceiros. No entanto, essas operações não podem ser de tal dimensão que criem ameaça de interesse próprio ou de intimidação.

Seguem exemplos dessas relações:

•Ter um interesse financeiro relevante em empreendimento conjunto com a entidade auditada ou acionista controlador, conselheiro, diretor ou outra pessoa que desempenha funções gerenciais para essa entidade auditada.

•Acordos para combinar um ou mais serviços ou produtos da entidade de auditoria com um ou mais serviços ou produtos da entidade auditada e comercializar o pacote fazendo referência às duas partes.

•Acordos de distribuição ou comercialização segundo os quais a entidade de auditoria atua como distribuidora ou comerciante dos produtos ou serviços da entidade auditada, ou a entidade auditada atua como distribuidor ou comerciante dos produtos ou serviços da entidade de auditoria.

•Relacionamentos comerciais em condições diferenciadas, privilegiadas e relevantes com entidades auditadas.

37. As relações comerciais que envolvem interesse financeiro da entidade de auditoria, de uma entidade de auditoria por rede ou de membro da equipe de auditoria ou familiar imediato seu em uma entidade que não seja companhia aberta, quando a entidade auditada ou conselheiro ou diretor da entidade auditada, ou qualquer grupo desses, também tem interesse nessa entidade, não criam ameaças à independência, desde que:

•a relação seja claramente insignificante para a entidade de auditoria, a entidade de auditoria por rede e a entidade auditada;

•a participação seja irrelevante para o investidor ou grupo de investidores;

•a participação não dê ao investidor ou grupo de investidores a capacidade de controlar a entidade auditada que não seja companhia aberta.

38. Seguem algumas salvaguardas que podem ser adotadas para reduzir a ameaça de independência em nível aceitável quando essa não for insignificante:

•eliminação ou redução da magnitude da transação;

•retirada da pessoa da equipe de auditoria; ou

•discussão do assunto com os responsáveis pela governança, como o comitê de auditoria.

39. Se as salvaguardas aplicadas não reduzirem a um nível aceitável a ameaça de independência, a entidade de auditoria deve tomar uma das seguintes ações:

(a) terminar o relacionamento comercial;

(b) substituir o membro da equipe que tenha relacionamento comercial; ou

Relacionamentos familiares e pessoais

40. A perda de independência está sujeita a uma série de fatores, entre eles a responsabilidade do membro da equipe de auditoria no trabalho, a proximidade do relacionamento e o papel do membro da família ou de relacionamento pessoal na entidade auditada.

41. As funções ocupadas por pessoas próximas ou familiares, que prejudicam a independência da entidade de auditoria, são aquelas que:

(a) exercem influência significativa sobre as políticas operacionais, financeiras ou contábeis. Em geral, diz respeito a uma pessoa que tem funções como presidente, diretor, administrador, gerente geral da entidade auditada;

(b) exercem influência nas demonstrações contábeis da entidade auditada. Em geral, diz respeito a funções consideradas críticas no ambiente contábil como controller, gerente de contabilidade, contador; e

(c) são consideradas sensíveis sob o ponto de vista da auditoria. Em geral, inclui cargos com atribuições de monitoramento dos controles internos da entidade auditada, como, por exemplo, tesoureiro, auditor interno, gerente de compras/vendas, entre outras.

Vínculos empregatícios ou similares por administradores, executivos ou empregados da entidade auditada mantidos, anteriormente, com a entidade de auditoria

42. A independência da entidade de auditoria ou membro de sua equipe pode ser comprometida se um diretor ou um administrador ou empregado da entidade auditada, em condições de exercer influência direta e significativa sobre o objeto do trabalho de auditoria, tiver sido membro da equipe de auditoria ou sócio da entidade de auditoria. Este comprometimento da independência ocorre dependendo dos seguintes fatores:

(a) influência do cargo da pessoa na entidade auditada;

(b) grau de envolvimento que a pessoa terá com a equipe de auditoria;

(d) cargo que a pessoa tiver exercido na equipe ou na entidade de auditoria.

43. Após avaliados os fatores de que trata o item anterior, ações visando salvaguardar a independência da entidade de auditoria devem ser aplicadas, tais como as seguintes:

(a) modificar o plano de auditoria, se necessário;

(b) designar equipe de auditoria que inclua membros com experiência superior àquela do profissional que se transferiu para a entidade auditada;

(d) ampliar o nível de controle de qualidade do trabalho.

44. Nos casos estabelecidos no item 42, as seguintes condições devem ser observadas:

(a) a pessoa em questão não tem nenhum benefício da entidade de auditoria, a menos que, em razão de acordos feitos anteriormente e de montantes prefixados; além disso, o valor devido à pessoa pela entidade de auditoria não deve ser de importância que possa ameaçar a independência da entidade de auditoria; e

(b) a pessoa não participa e não aparenta participar dos negócios ou das atividades da entidade de auditoria.

45. Constitui-se conflito de interesse e possível perda de independência da entidade de auditoria quando sócio ou membro da equipe de auditoria possa estar em processo de negociação para ingressar na entidade auditada. Essa ameaça é reduzida a um nível aceitável mediante a aplicação de todas as seguintes ações:

(a) manter políticas e procedimentos no sentido de exigir que a pessoa envolvida com a entidade auditada, quanto ao seu possível ingresso como executivo ou empregado de tal entidade, notifique a entidade de auditoria sobre tal circunstância no momento inicial do processo;

(b) não designar sócio ou membro da equipe que esteja em processo de negociação com a entidade auditada; e

(c) avaliar a necessidade de realizar uma revisão, independentemente, de todos os julgamentos significativos feitos por aquela pessoa enquanto participava do trabalho.

46. Membros da entidade de auditoria que, anteriormente, eram administradores, executivos ou empregados da entidade auditada - a atuação como membro da equipe de auditoria de ex-administrador, executivo ou empregado da entidade auditada, consideradas determinadas circunstâncias, caracteriza-se como perda de independência da entidade de auditoria. Isso se aplica, particularmente, no caso em que membro da equipe tenha que reportar, por exemplo, sobre elementos das demonstrações contábeis que ele mesmo tenha elaborado, ou ajudado a elaborar, enquanto atuando na entidade auditada.

47. Se, durante o período coberto pela auditoria, membro da equipe de auditoria tenha atuado como administrador ou como executivo da entidade auditada ou tenha sido empregado ocupando posição que lhe permitisse exercer influência direta e significativa no objeto da auditoria, a ameaça à perda de independência é tão significativa que nenhuma salvaguarda pode reduzi-la a um nível aceitável. Consequentemente, tais indivíduos não devem ser designados como membros da equipe de auditoria.

48. Se, durante o período imediatamente anterior ao período coberto pela auditoria, um membro da equipe de auditoria tenha atuado como administrador ou como executivo da entidade auditada ou tenha sido empregado, ocupando posição que lhe permitisse exercer influência direta e significativa no objeto da auditoria, isso pode criar ameaças de interesse próprio, de auto-revisão ou de familiaridade. Por exemplo, essas ameaças seriam criadas se uma decisão tomada ou um trabalho executado pelo indivíduo no período imediatamente anterior, enquanto empregado pela entidade auditada está para ser analisado como parte da auditoria no período corrente. A significância dessas ameaças depende de fatores como:

(a) a posição que o indivíduo ocupava na entidade auditada;

(b) o lapso de tempo decorrido de, no mínimo, dois anos desde que o indivíduo desvinculou-se da entidade auditada e venha exercer função de responsabilidade, como encarregado, supervisor ou gerente de equipe ou sócio da entidade de auditoria na condução dos trabalhos na entidade auditada;

49. A significância dessas ameaças deve ser avaliada e, se seu nível não for, claramente, insignificante, salvaguardas devem ser consideradas e aplicadas, conforme necessário, para reduzir tais ameaças a um nível aceitável. Tais salvaguardas podem incluir:

(a) envolvimento de outro profissional para revisar o trabalho executado pelo indivíduo enquanto membro da equipe de auditoria; ou

(b) discussão do assunto com os órgãos de governança corporativa da entidade auditada.

Atuando como administrador ou diretor de entidade auditada

50. Se um sócio ou um membro da entidade de auditoria atuar também como diretor, membro do conselho de administração, conselho fiscal ou executivo da entidade auditada, a ameaça criada à perda de independência é de tal magnitude que não existe salvaguarda ou ação a ser aplicada que possa impedir o conflito de interesse. E, neste caso, a realização do trabalho deve ser recusada.

Rotação dos responsáveis técnicos da equipe de auditoria

51. Visando possibilitar contínua renovação da objetividade e do ceticismo, necessários na auditoria, é requerida a rotação dos responsáveis técnicos (sócio encarregado dos trabalhos de auditoria e o revisor de controle de qualidade do trabalho de auditoria) pelos trabalhos na entidade auditada.

52. Alguns fatores que podem influenciar a objetividade e o ceticismo do auditor, causando ameaça de familiaridade são:

(a) tempo que os responsáveis técnicos fazem parte do trabalho de auditoria. O risco de perda da objetividade e do ceticismo pode ocorrer com o passar dos anos; e

(b) função do profissional na equipe de auditoria. O risco de perda da objetividade e do ceticismo é maior para o sócio encarregado do trabalho de auditoria e para o revisor de controle de qualidade desse trabalho. Neste aspecto, entende-se que as demais funções da equipe de auditoria, ou seja, as funções de gerentes, seniores ou encarregados e assistentes dedicam-se a realizar os trabalhos de auditoria e não a tomar decisões-chave. Adicionalmente, os trabalhos executados por estes últimos são revisados pelos membros mais experientes da equipe de auditoria e as conclusões obtidas são por estes corroboradas.

53. Visando impedir o risco de perda da objetividade e do ceticismo do auditor, é necessária a aplicação das seguintes ações:

(a) rotação do sócio encarregado do trabalho de auditoria e do revisor de controle de qualidade do trabalho de auditoria a intervalos menores ou iguais a cinco anos consecutivos; e

(b) intervalo mínimo de três anos para o retorno desses responsáveis técnicos à equipe de auditoria.

54. Embora a rotação do sócio encarregado do trabalho de auditoria e do revisor de controle de qualidade desse trabalho deva ser feito após esse período pré-definido, pode ser necessário certo grau de flexibilidade em relação ao momento de rotação em determinadas circunstâncias. Exemplos dessas circunstâncias incluem:

•Situações em que a continuidade de um dos responsáveis técnicos é especialmente importante para a entidade auditada, por exemplo, quando haverá mudanças importantes na estrutura da entidade auditada que, de outra forma, coincidiriam com a daquele responsável técnico;

•Situações em que as entidades de auditoria de pequeno porte pequeno, com apenas um sócio ou diretor e auditores pessoas físicas, tenham dificuldades para atender ao estabelecido nas alíneas "a" e "b" do item anterior nos anos em que se completarem os cinco anos e durante os próximos três anos dos prazos estabelecidos nesse item, assim, seus trabalhos devem ser submetidos à revisão por outra entidade de auditoria, que emitirá relatório circunstanciado sobre a correta aplicação das normas profissionais e técnicas nestes trabalhos, encaminhando-o ao Conselho Federal de Contabilidade até 31 de julho de cada ano; e

•Situações em que a entidade de auditoria tem apenas alguns profissionais com o conhecimento e a experiência necessários para desempenhar a função de responsáveis técnicos para uma companhia aberta, a rotação pode não ser uma salvaguarda adequada. Nessas circunstâncias, a entidade de auditoria deve aplicar outras salvaguardas para reduzir a ameaça a um nível aceitável. Essas salvaguardas incluiriam envolver mais um responsável técnico, que de outra forma não estava associado à equipe de auditoria, para revisar o trabalho feito ou de outra forma dar assessoria conforme necessário. Essa pessoa poderia também ser alguém de fora da entidade de auditoria.

Prestação de outros serviços

55. As entidades de auditoria prestam, usualmente, outros serviços para as entidades auditadas, compatíveis com seu nível de conhecimento e capacitação.

56. As entidades auditadas valorizam os serviços proporcionados por essas entidades de auditoria quando estas possuem bom entendimento do negócio e contribuem com conhecimento e capacitação em outras áreas. Além disso, muitas vezes, a prestação desses outros serviços, não de auditoria, proporciona às equipes de auditoria desenvolvimento de conhecimentos relativos aos negócios e operações da entidade auditada, que são proveitosos para o próprio trabalho de auditoria.

57. A prestação desses outros serviços, entretanto, não pode criar ameaças à independência da entidade de auditoria ou de membros da equipe de auditoria.

58. Os princípios básicos que devem fundamentar qualquer regra de independência do auditor são:

(a) o auditor não deve auditar o seu próprio trabalho;

(b) o auditor não deve exercer funções gerenciais na entidade auditada; e

59. Consequentemente, é necessário avaliar se a realização desses outros serviços pode vir a criar conflitos de interesses e, por conseguinte, possível perda de independência.

60. Entre outros, os serviços abaixo, também chamados de consultoria, podem caracterizar a perda de independência:

(a) serviços de avaliação de empresas e reavaliação de ativos;

(b) serviços de assistência tributária, fiscal e parafiscal;

(d) serviços de consultoria de sistema de informação computadorizado;

(e) serviços de apoio em litígios, perícia judicial ou extrajudicial;

(f) serviços de finanças corporativas e assemelhados;

(g) serviços de seleção de executivos;

(h) registro (escrituração) contábil;

(i) serviços legais.

Serviços de avaliação de empresas e reavaliação de ativos

61. A avaliação econômico-financeira compreende a formulação de premissas relativas a acontecimentos futuros, a aplicação de determinadas metodologias e técnicas e a combinação de ambas para calcular determinado valor, ou intervalo de valores, para um ativo, um passivo ou uma entidade como um todo.

62. Pode ser criada ameaça de auto-revisão quando a entidade de auditoria ou uma entidade de auditoria por rede fizerem avaliação para a entidade auditada que deva ser incorporada às demonstrações contábeis da entidade auditada. Neste caso, pode ser estabelecido o conflito de interesses quando a entidade de auditoria fizer avaliação para a entidade auditada, inclusive controladas, coligadas ou pertencentes ao mesmo grupo econômico a que deva ser incorporada, fusionada, cindida ou utilizada para a integralização de capital, caracterizando, assim, a perda de independência.

63. Se o serviço de avaliação envolver questões relevantes para as demonstrações contábeis e grau significativo de subjetividade, a ameaça de auto-revisão não pode ser reduzida a um nível aceitável mediante a aplicação de nenhuma salvaguarda. Dessa forma, tais serviços de avaliação não devem ser prestados ou, alternativamente, o trabalho de auditoria deve ser recusado.

64. A realização de serviços de avaliação que não são, nem separadamente nem em conjunto, relevantes para as demonstrações contábeis, e que não sejam utilizados na determinação de valores relevantes nas demonstrações contábeis ou que não envolvem grau significativo de subjetividade, pode criar ameaça de autorevisão capaz de ser reduzida a um nível aceitável mediante a aplicação de salvaguardas.

Essas salvaguardas podem ser:

(a) obter a participação de auditor adicional que não tenha sido membro da equipe de auditoria para revisar o trabalho feito ou opinar conforme necessário;

(b) confirmar com a entidade auditada o entendimento desta sobre as premissas de avaliação e a metodologia a serem usadas, e obter aprovação para seu uso;

(c) obter da entidade auditada declaração de aceitação de responsabilidade pelos resultados do trabalho realizado pela entidade de auditoria; e

(d) tomar providências para que o pessoal que prestar tais serviços não participe do trabalho de auditoria.

65. O mesmo ocorre com os serviços de avaliação a valor de reposição, de mercado ou similar para fins de reavaliação de ativos, para a constituição de reserva no patrimônio líquido da entidade auditada ou para qualquer outra forma de registro contábil.

66. A entidade de auditoria não deve realizar avaliações ou reavaliações para entidades auditadas nas quais o resultado, a valor de mercado ou a valor econômico, tenha, direta ou indiretamente, reflexos relevantes nas demonstrações contábeis que estiver auditando. Não há, portanto, para esses casos, nenhuma ação de salvaguarda que impeça a perda de independência, por não poder auditar o seu próprio trabalho, que não seja a recusa dos serviços de avaliação ou a renúncia à realização da auditoria. Consequentemente, no exercício seguinte, após as demonstrações contábeis terem sido auditadas por outro auditor independente, a entidade de auditoria que, atuando como especialista, efetuou a avaliação pode ser contratada sem quebra de independência, desde que o outro auditor independente não tenha compartilhado em seu relatório responsabilidade sobre o resultado da avaliação efetuada.

67. A emissão de laudo de avaliação a valores contábeis, apesar de se diferenciar de relatório de auditoria e acarretar responsabilidades profissionais distintas ao profissional que o elabora, é formulada com base na auditoria de balanço patrimonial, pois tem como objeto o patrimônio mensurado de acordo com as Normas Brasileiras de Contabilidade, portanto, não configura a incompatibilidade ou o conflito de interesses com a prática da auditoria independente e, assim sendo, não resulta em perda de independência.

Serviços de assistência tributária, fiscal e parafiscal

68. É comum a entidade de auditoria ser solicitada a prestar serviços de consultoria tributária, fiscal e parafiscal a uma entidade auditada. Tais serviços compreendem uma gama variada de tipos, incluindo:

(a) o cumprimento das leis e das normas;

(b) a emissão de cartas-consultas;

(d) o planejamento tributário.

69. Esses trabalhos não são, geralmente, considerados ameaças à independência da entidade de auditoria, pois não caracterizam a perda real ou suposta da sua objetividade e da sua integridade.

70. Planejamento tributário é a atividade que auxilia a administração dos tributos, projeta os atos e fatos administrativos ou relacionados com a melhor abordagem no tratamento a ser dado a determinado produto ou serviço da entidade auditada, com o objetivo de mensurar quais os ônus tributários em cada uma das opções legais disponíveis, maximizando vantagens e reduzindo riscos, se efetuado em bases estritamente científicas.

71. Entretanto, quando o denominado e já conceituado planejamento tributário é realizado sem levar em consideração bases estritamente científicas e não estiver amparado legalmente e suportado por documentação hábil e idônea, pode nascer a figura da fraude, do ato simulado ou dissimulado, podendo, nesse momento, proporcionar conflito de interesse e, portanto, a perda de independência da entidade de auditoria. Incluem-se, nesse contexto, os ditos planejamentos tributários que não tenham sido avaliados por consultores jurídicos externos e apresentando risco para a entidade auditada, ainda que haja a concordância e o consentimento da administração da entidade auditada. Geralmente, os honorários dos serviços de planejamento tributário cobrados pela entidade de auditoria, nestes casos, incluem importante parcela variável proporcional ao benefício conseguido pela entidade auditada. A forma de cobrança de honorários, entretanto, não é o fator determinante para a interpretação da perda de independência. Para estes casos, não há ação de salvaguarda a ser tomada pela entidade de auditoria que não seja a recusa da prestação do serviço de planejamento tributário ou a renúncia da realização dos trabalhos de auditoria independente.

72. Não constituem perda de independência os serviços prestados pela entidade de auditoria relacionados com a resposta de solicitação de análise e conclusão sobre estruturação tributária elaborada pela administração da entidade auditada ou por terceiros por ela contratados.

Serviços de auditoria interna à entidade auditada

73. Conflitos de interesse podem ser gerados pela prestação, pela entidade de auditoria independente, de serviços de auditoria interna a uma entidade auditada.

74. Os serviços de auditoria interna realizados por entidade de auditoria são, geralmente, decorrentes da terceirização do departamento de auditoria interna ou da solicitação dos chamados trabalhos especiais de auditoria.

75. Em certos casos, o cuidado na manutenção de determinadas salvaguardas a seguir listadas impede a existência do conflito de interesses e, por conseguinte, a perda de independência:

(a) assegurar que o pessoal da entidade de auditoria não atue e nem pareça atuar em condição equivalente à de membro da administração da entidade auditada;

(b) assegurar que a entidade auditada reconheça sua responsabilidade por instituir, manter e monitorar o sistema de controle interno;

(c) assegurar que a entidade auditada designe empregado competente, preferivelmente da alta administração, para ser o responsável pelas atividades de auditoria interna;

(d) assegurar que a entidade auditada seja responsável por avaliar e determinar quais as recomendações da entidade de auditoria que devam ser implementadas;

(e) assegurar que a entidade auditada avalie a adequação dos procedimentos de auditoria interna executados e as conclusões resultantes mediante a obtenção de relatórios da entidade de auditoria e a tomada de decisões com base nesses relatórios; e

(f) assegurar que as conclusões e as recomendações decorrentes da atividade de auditoria interna sejam devidamente informadas aos responsáveis pela entidade auditada.

76. Nos casos em que órgãos reguladores específicos de setores da atividade econômica restrinjam a execução de trabalhos de auditoria interna, pela entidade de auditoria independente, esta deve atender àquela regulamentação.

Serviços de consultoria de sistema de informação computadorizado

77.Caracteriza-se como conflito de interesse a prestação pela entidade de auditoria de serviços que envolvam a estruturação e a implementação de sistemas de informações usadas para gerar a informação contábil da entidade auditada, incluindo os serviços de remodelamento dos sistemas contábeis de qualquer natureza, como financeiro e de custos.

78. Não há, portanto, para esses casos, nenhuma ação de salvaguarda que impeça a perda de independência que não seja a recusa dos serviços citados ou a renúncia à realização da auditoria.

79. Constituem-se trabalhos da especialidade da entidade de auditoria e parte integrante de seus exames, portanto sem caracterizar perda de independência, os serviços do tipo:

(a) diagnóstico substanciado em procedimentos de análise e crítica, desenvolvidos na estrutura já definida na qual especialistas da entidade de auditoria podem identificar riscos de sistemas, falhas de fluxo de informações e pontos de melhoria para aprimoramento da atual estrutura;

(b) assistência na revisão da configuração do sistema de controles internos e de informações, na qual o procedimento visa a eliminar erros ou conflitos identificados nos sistemas; e

Serviços de apoio em litígios, perícia judicial ou extrajudicial

80. Caracteriza-se como conflito de interesse a prestação, pela entidade de auditoria independente ou profissional pessoa física pertencente ao seu quadro, de serviços que envolvam a atividade de perito nas esferas judicial ou extrajudicial (esferas administrativas ou juízo privado-arbitragem).

81. Não há, portanto, para esses casos, nenhuma ação de salvaguarda que impeça a perda de independência que não seja a recusa dos serviços citados ou a renúncia à realização da auditoria.

Serviços de finanças corporativas e assemelhados

82. A prestação de serviços, consultoria ou assistência de finanças corporativas a uma entidade auditada pode criar ameaças à independência por poder representar defesa de interesses da entidade auditada ou da revisão do próprio trabalho. No caso de alguns serviços de finanças corporativas, as ameaças à independência criadas são tão importantes que nenhuma salvaguarda pode ser aplicada para reduzi-las a um nível aceitável. Por exemplo, a promoção, a negociação ou a subscrição de ações da entidade auditada não é compatível com a prestação de serviços de auditoria. Ademais, comprometer a entidade auditada com os termos de transação ou realizar a transação em nome da entidade auditada criaria ameaça à independência tão importante que nenhuma salvaguarda pode reduzi-la a um nível aceitável. No caso da entidade auditada, a prestação de serviços de finanças corporativas mencionados acima por entidade de auditoria ou entidade de auditoria por rede cria ameaça à independência tão importante que nenhuma salvaguarda pode reduzi-la a um nível aceitável;

83. Outros serviços de finanças corporativas podem criar ameaças à independência do auditor por poder representar defesa do interesse da entidade auditada ou revisão do próprio trabalho. No entanto, pode haver salvaguardas para reduzir tais ameaças a um nível aceitável. Exemplos de tais serviços incluem auxiliar a entidade auditada a traçar estratégias societárias, auxiliar na identificação ou apresentar um cliente a possíveis fontes de capital que satisfaçam às especificações ou aos critérios da entidade auditada, e prestar consultoria de estruturação e auxiliar a entidade auditada a analisar os efeitos contábeis das transações propostas. As salvaguardas a serem consideradas incluem:

(a) políticas e procedimentos para proibir as pessoas que auxiliam a entidade auditada a tomar decisões gerenciais em seu nome;

(b) utilização de profissionais não integrantes da equipe de auditoria para prestar os serviços; e

(c) uma pessoa no nível apropriado de gerência da entidade auditada assuma, efetiva e formalmente, a função de coordenação do assunto e que se encarregue em tomar as decisões-chave.

84. Não se incluem, nesses casos, os trabalhos da entidade de auditoria limitados à sua competência profissional, tais como:

(a) diagnóstico das diferenças de práticas contábeis entre países;

(b) assessoria na identificação de controles para fins de levantamento de dados financeiros; e

85. A emissão de carta de conforto, geralmente comum em processos de captação de recursos com emissão de títulos, também se incorpora a procedimentos que se integram à função do auditor independente e, portanto, não constitui perda de independência.

Serviços de seleção de executivos

86. O recrutamento de membros da administração para a entidade auditada pode criar ameaças atuais ou futuras de conflito de interesses e, por conseguinte, perda de independência. A ameaça depende de fatores, tais como:

(a) a importância da função da pessoa a ser recrutada; e

(b) a natureza da assistência solicitada.

87. Em geral, a entidade de auditoria pode prestar serviços como a seleção de profissionais e recomendar sua adequação ao cargo na entidade auditada. Além disso, a entidade de auditoria pode elaborar uma relação sintética de candidatos para entrevista, desde que ela seja feita com base em critérios especificados pela entidade auditada.

88. De qualquer modo, em todos os casos, a entidade de auditoria não deve tomar decisões gerenciais e a decisão de quem contratar deve ser deixada a cargo da entidade auditada.

Serviços de registro (escrituração) contábil

89. A execução, para a entidade auditada, de serviços como a preparação de registros contábeis ou elaboração de demonstrações contábeis caracteriza-se como conflito de interesse e, consequentemente, perda de independência.

90. Cabe à administração da entidade auditada providenciar, por intermédio de seu corpo de profissionais ou de contabilista independente, a manutenção dos registros contábeis e a elaboração de demonstrações contábeis, embora a entidade auditada possa solicitar assistência à entidade de auditoria.

91. Porém, se a entidade de auditoria e o pessoal que presta assistência à entidade auditada tomarem decisões gerenciais, surge o conflito de interesses e, também neste caso, ocorre a perda da independência.

92. Consequentemente, o pessoal da entidade de auditoria não deve tomar tais decisões. São exemplos de decisões gerenciais:

(a) escriturar registros contábeis;

(b) apurar ou alterar lançamentos em diários ou a classificação de contas ou operações ou outros registros contábeis sem obtenção da aprovação expressa da entidade auditada;

(d) elaborar documento fonte de dados (inclusive decisões sobre premissas de avaliações) ou fazer alterações em tais documentos ou dados.

93. Para os exemplos acima, não há nenhuma providência de salvaguarda para garantir a independência da entidade de auditoria, a não ser a recusa dos serviços de assistência à entidade auditada ou a recusa da realização da auditoria.

Serviços legais

94. Serviços legais são definidos como aqueles em que a pessoa que presta o serviço deve estar habilitada para praticar direito diante dos tribunais da jurisdição em que tais serviços serão prestados, ou possuir o treinamento legal exigido para a prática do direito. Esses serviços compreendem ampla e diversificada gama de áreas, incluindo serviços corporativos e comerciais, como suportes relacionados a contratos, litígios, consultoria em fusões e aquisições, e auxílio a departamentos jurídicos internos de clientes. A prestação de serviços legais por entidade de auditoria, ou de entidade de auditoria por rede, a uma entidade auditada pode criar ameaças de auto-revisão e de defesa de interesses.

95. As ameaças à independência devem ser analisadas considerando-se a natureza do serviço a ser prestado, se o prestador do serviço não integra a equipe de auditoria, e a materialidade de qualquer assunto relacionado com as demonstrações contábeis das entidades que estão sendo auditadas, ou seja, individuais e/ou consolidadas, conforme o caso. Portanto, os princípios básicos mencionados no item 58 desta Norma devem ser observados antes da prestação desses serviços. Se, nas circunstâncias em que o serviço tiver que ser prestado, se constate ameaça à independência do auditor que não pode ser reduzida a um nível aceitável, as únicas medidas disponíveis são de (i) declinar da prestação desses serviços ou (ii) declinar da prestação do serviço de auditoria das demonstrações contábeis.

96. A prestação de serviços legais a uma entidade auditada que envolvem assuntos dos quais um efeito relevante sobre as demonstrações contábeis não é esperado, não gera ameaça inaceitável à independência.

97. Existe uma diferença entre advocacia e assessoria. Os serviços legais para auxiliar a entidade auditada na execução de transação (por exemplo, suporte a contratos, assessoria jurídica, due diligence legal e reestruturação) podem criar ameaças de auto-revisão. Entretanto, pode haver salvaguardas disponíveis para reduzir essas ameaças a um nível aceitável. Esses serviços geralmente não prejudicam a independência, desde que:

(a) os membros da equipe de auditoria não estejam envolvidos na prestação do serviço; e

(b) em relação à assessoria fornecida, a entidade auditada tome a decisão final ou, em relação às transações, o serviço envolva a execução do que foi decidido pela entidade auditada.

98. Representar a entidade auditada na solução de disputa ou litígio nas circunstâncias em que os valores envolvidos são relevantes em relação às demonstrações contábeis que estão sendo auditadas (ou seja, individuais e/ou consolidadas, conforme o caso) criaria ameaças de advocacia e de auto-revisão tão significativas que nenhuma salvaguarda poderia reduzir a ameaça à independência a um nível aceitável. Portanto, a entidade de auditoria não deve prestar esse tipo de serviço nessas circunstâncias.

99. Quando a entidade de auditoria é solicitada a prestar serviços de advocacia para a entidade auditada para resolver disputa entre a entidade auditada e terceiro ou litígio em circunstâncias em que os valores envolvidos não são relevantes para as demonstrações contábeis que estão sendo auditadas (ou seja, individuais e/ou consolidadas, conforme o caso), a entidade de auditoria deve avaliar a importância de quaisquer ameaças de advocacia e auto-revisão criadas e, se a ameaça não é claramente insignificante, devem ser consideradas e aplicadas salvaguardas conforme necessário para reduzir a ameaça a um nível aceitável. Essas salvaguardas podem incluir:

(a) políticas e procedimentos para proibir as pessoas de auxiliarem a entidade auditada a tomar decisões gerenciais em nome da entidade auditada; ou

(b) utilizar profissionais que não são membros da equipe de auditoria para prestar o serviço.

100. A nomeação de sócio ou empregado da entidade de auditoria ou de entidade de auditoria por rede como diretor jurídico para a entidade auditada criaria ameaças de auto-revisão e defesa tão significativas que nenhuma salvaguarda poderia reduzir as ameaças a um nível aceitável. Normalmente esse cargo faz parte da alta administração e envolve grande responsabilidade pelos assuntos jurídicos da empresa e, consequentemente, nenhum membro da entidade de auditoria ou da entidade de auditoria por rede deve aceitar essa nomea&cced